STRAIPSNIS: Europos Sąjungos Teisingumo Teismo byla dėl automobilių perdavimo darbuotojams sandorio apmokestinimo PVM

QM, Liuksemburge įsteigta bendrovė, dviem savo darbuotojams, kurie vykdo veiklą Liuksemburge ir kurių gyvenamoji vieta yra Vokietijoje, perdavė du automobilius. Šie automobiliai naudojami profesiniams ir privatiems tikslams. 2013 ir 2014 m. šis perdavimas vienam iš šių darbuotojų buvo atliktas neatlygintinai, o iš kito darbuotojo darbo užmokesčio QM išskaičiuodavo 5 688 eurų metinį atlygį.

Liuksemburge abiejų automobilių perdavimas nebuvo apmokestintas PVM ir nesuteikė teisės atskaityti už šiuos du automobilius sumokėtą pirkimo PVM. 2014 m. lapkričio mėn. QM užsiregistravo Vokietijoje kaip PVM mokėtoja. 2015 m. ji deklaravo 7 904 eurus už 2013 m. ir 20 767 eurus už 2014 m. PVM, susijusio su automobilių perdavimu, su kuo nesutiko Vokietijos mokesčių administratorius. QM teigė, kad nebuvo įvykdytos automobilių perdavimo apmokestinimo PVM sąlygos: tai nėra paslaugų teikimas už atlygį, nebent automobilio perdavimas vienam iš dviejų atitinkamų darbuotojų, susijęs su finansiniu įnašu, gali būti laikomas iš dalies teikimu už atlygį. Kita vertus, tai taip pat nėra transporto priemonių nuoma.

Šioje byloje ETT buvo paprašytas atsakyti į klausimą, ar PVM direktyva turi būti aiškinama taip, kad į jos taikymo sritį patenka apmokestinamojo asmens veiklai skirto automobilio perdavimas darbuotojui, kai šis darbuotojas nemoka ir neskiria dalies savo darbo užmokesčio kaip atlygio, o teisė naudoti šį automobilį nereiškia, kad reikia atsisakyti kitų lengvatų.

ETT pradėjo nuo to, kad byloje nagrinėjamų automobilių perdavimas turi būti laikomas ne „prekių tiekimu“, o „paslaugų teikimu“, kadangi bet koks sandoris, kuris nėra prekių tiekimas (t.y. teisės kaip savininkui disponuoti turtu perdavimas), laikomas paslaugų teikimu. PVM objektas yra paslaugų teikimas už atlygį valstybės narės teritorijoje, kai paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks.

QM turėjo apmokestinamojo asmens statusą ir veikė kaip apmokestinamasis asmuo, perduodama automobilius darbuotojams. Tačiau paslaugos teikiamos už atlygį ir apmokestinamos, tik jei tarp paslaugos teikėjo ir gavėjo egzistuoja teisinis ryšys, kuris yra abipusis, o paslaugos teikėjo gautas atlygis yra realus atlygis už gavėjui suteiktą paslaugą. Taip yra tuo atveju, kai tarp suteiktos paslaugos ir gauto atlygio yra tiesioginis ryšys. Darbdavio ir darbuotojo santykiuose toks tiesioginis ryšys gali reikšti darbo užmokesčio dalį, kurios turi atsisakyti darbuotojas, kaip atlygio už darbdavio suteiktą paslaugą.

Vokietijos teismas savo klausime nurodo automobilio suteikimą, už kurį darbuotojas nemoka ir neskiria jokios savo darbo užmokesčio dalies, taip pat nepasirenka iš įvairių lengvatų, apmokestinamojo asmens teikiamų pagal šalių susitarimą, pagal kurį teisė naudoti bendrovės automobilį reiškia kitų lengvatų atsisakymą. Taigi toks paslaugų teikimas negali būti laikomas paslaugų teikimu už atlygį, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvą.

ETT pažymėjo, kad sandoris paslaugų teikimu už atlygį laikomas dviem atvejais:

1. pirmasis atvejis, susijęs su turto, sudarančio veiklai skirto turto dalį, naudojimu apmokestinamojo asmens ar jo darbuotojų privatiems poreikiams tenkinti arba ne verslo tikslais, kai už tą turtą buvo visiškai ar iš dalies atskaitytas pirkimo PVM; 

2. antrasis, susijęs su apmokestinamojo asmens neatlygintinu paslaugų teikimu savo ar jo darbuotojų privatiems poreikiams tenkinti arba apskritai ne verslo tikslais.

Remiantis suformuota ETT jurisprudencija „nekilnojamojo turto nuoma“, suponuoja, kad turi būti tenkinamos kelios sąlygos, t. y. nekilnojamojo turto savininkas perleidžia nuomininkui teisę naudotis nekilnojamuoju turtu sutartą laikotarpį už nuomos mokestį ir neleidžia kitiems asmenims naudotis šia teise. Šios sąlygos pagal analogiją taikomos nustatant, kas yra „transporto priemonės nuoma“.

Nuomos mokesčio nemokėjimas negali būti kompensuojamas tuo, kad pajamų mokesčio tikslais aptariamas veiklai skirto turto naudojimas privatiems poreikiams tenkinti turi būti laikomas kiekybiškai įvertinama nauda, taigi tam tikra darbo užmokesčio dalimi, kurios gavėjas atsisakė kaip atlygio už perduotą aptariamą turtą. Nuomos mokesčio sąvoka neturi būti aiškinama pagal analogiją, ją laikant nauda natūra. Tokia sąlyga negali būti tenkinama ir tuo atveju, kai veiklai skirtas turtas naudojamas neatlygintinai ir tai laikoma paslaugų teikimu už atlygį.

Be to, nors sąlyga, susijusi su nuomininko teise naudoti automobilį ir neleisti juo naudotis kitiems asmenims, nereiškia, kad apmokestinamasis asmuo neturi galimybės nurodyti automobilį naudoti profesiniais tikslais, vis dėlto ji suponuoja, kad, šiuo automobiliu nuolat, įskaitant privačius poreikius, disponuoja darbuotojas.

Todėl ETT konstatavo, kad PVM direktyva turi būti aiškinama taip, kad į jos taikymo sritį nepatenka apmokestinamojo asmens vykdomas veiklai skirto automobilio perdavimas savo darbuotojui, jei šis sandoris nėra paslaugų teikimas už atlygį. Tačiau direktyva taikoma tokiam sandoriui, jei tai yra paslaugų teikimas už atlygį, ir kai šis darbuotojas nuolat turi teisę naudoti šią transporto priemonę privačiais tikslais, nesuteikiant tokios teisės kitiems asmenims, už nuomos mokestį kaip atlygį ir sutartą ilgesnį nei trisdešimties dienų laikotarpį.

Arūnas Šidlauskas
Advokatų kontoros ILAW LEXTAL mokestinių ginčų advokatas
Lietuvos mokesčių konsultantų asociacijos narys