STRAIPSNIS: Europos Sąjungos Teisingumo Teismo byla dėl PVM mokėjimo, kai apmokestinamasis asmuo išregistruotas iš PVM mokėtojų

2014 m. balandžio 30 d. sprendimu bendrovės Promexor PVM registracija buvo panaikinta dėl to, kad šešis mėnesius iš eilės jos pateiktose PVM deklaracijose nebuvo nurodyti PVM apmokestinamieji sandoriai. Nors ir netekusi galiojančio PVM mokėtojo kodo, Promexor toliau išrašydavo sąskaitas faktūras be PVM.

Pradėjus Promexor tikrinti mokesčių administratoriui, bendrovė pateikė apmokestinamųjų asmenų, kurių PVM mokėtojo kodas buvo panaikintas, mokėtino PVM deklaracijas. 2019 m. liepos 31 d., t. y. po to, kai buvo priimtas mokestinio patikrinimo aktas, bet prieš sueinant teisės į atskaitą senaties terminui, Promexor pateikė patikslintas deklaracijas, kuriose nurodė nulinio dydžio PVM sumą.

Tarp šalių kilo ginčas ir ETT buvo pateiktas klausimas, ar PVM direktyva, taip pat PVM neutralumo principas, turi būti aiškinami taip, kad pagal juos draudžiami nacionalinės teisės aktai, pagal kuriuos mokesčių administratorius, panaikinęs mokesčių mokėtojo, kuris už šešis mėnesius iš eilės teikė PVM deklaracijas, kuriose nebuvo nurodytas joks apmokestinamasis sandoris, PVM mokėtojo kodą, gali įpareigoti šį apmokestinamąjį asmenį, jei jis tęsia savo veiklą po PVM registracijos panaikinimo, rinkti PVM be galimybės prašyti jį iš naujo įregistruoti kaip PVM mokėtoją ir be teisės pasinaudoti sumokėto pirkimo PVM atskaita.

Pagal suformuotą ETT jurisprudenciją, PVM neutralumo principas reikalauja, kad būtų suteikta teisė į pirkimo PVM atskaitą, jeigu esminiai reikalavimai įvykdyti, net jei apmokestinamieji asmenys neįvykdė kai kurių formalių reikalavimų. Taigi, nors atsisakymas suteikti teisę į atskaitą gali būti pateisinamas, jeigu dėl formalių reikalavimų pažeidimo neįmanoma pateikti neginčijamo įrodymo, kad esminiai reikalavimai įvykdyti, toks atsisakymas negali būti taikomas, kai kompetentinga institucija turi visus duomenis, reikalingus nustatyti, kad įvykdyti esminiai reikalavimai.

ETT taip pat jau yra pasisakęs, kad įsiregistravimas PVM mokėtoju ir apmokestinamojo asmens pareiga pranešti, kada jo, kaip apmokestinamojo asmens, veikla prasideda, pasikeičia ar baigiasi, yra tik formalūs reikalavimai, nustatyti kontrolės tikslais, kurie negali turėti įtakos teisei į PVM atskaitą, jei įvykdytos esminės šios teisės atsiradimo sąlygos. Iš to ETT padarė išvadą, kad iš PVM mokėtojo neturi būti atimta teisė į atskaitą dėl to, kad jis nebuvo įregistruotas kaip PVM mokėtojas prieš tai, kai įsigytas prekes naudojo vykdydamas apmokestinamąją veiklą.

Tačiau mokesčių administratoriui leidžiama nesuteikti apmokestinamajam asmeniui teisės į PVM atskaitą, jei nustatyta, kad dėl šio asmens padarytų pažeidimų mokesčių administratorius negali gauti duomenų, būtinų nustatyti, kad esminiai reikalavimai, suteikiantys teisę į pirkimo PVM atskaitą, yra įvykdyti arba kad šis asmuo sukčiavo, siekdamas pasinaudoti šia teise. ETT pažymėjo, kad kai apmokestinamasis asmuo tyčia nevykdo savo formalių pareigų, siekdamas išvengti mokesčio mokėjimo, tai gali rodyti, kad apmokestinamasis asmuo sukčiauja. Todėl jei nacionalinis teismas nenustatytų sukčiavimo, Promexor neturėtų būti atsisakyta suteikti teisę į sumokėto pirkimo PVM atskaitą.

ETT pažymėjo, kad nors iš Promexor buvo atimta teisė atskaityti sumokėtą pirkimo PVM dėl to, kad mokesčių administratorius nepatikrino, ar įvykdytos esminės teisės į šią atskaitą sąlygos, Promexo privalėjo rinkti PVM, mokėtiną už savo apmokestinamuosius sandorius, ir dėl visiškai formalių priežasčių negalėjo iš naujo būti įregistruota PVM mokėtoja. Valstybės narės turi tam tikrą diskreciją priimti priemones, skirtas apmokestinamųjų asmenų registravimui PVM tikslais užtikrinti, tačiau ši diskrecija negali būti neribota, todėl valstybė narė negali atsisakyti apmokestinamajam asmeniui suteikti individualų kodą be pateisinamos priežasties. Ir nors valstybės narės turi teisėtą interesą imtis atitinkamų priemonių savo finansiniams interesams apsaugoti ir kovoti su sukčiavimu, mokesčių vengimu ir galimu piktnaudžiavimu ir jos taip pat gali teisėtai numatyti priemones, galinčias užkirsti kelią piktnaudžiavimui registracijos kodais, visų pirma įmonių, kurių veikla, taigi ir apmokestinamojo asmens statusas yra visiškai fiktyvūs, šios priemonės neturi viršyti to, kas būtina tinkamam mokesčio rinkimui ir sukčiavimui išvengti, taip pat jos neturi leisti sistemiškai abejoti teise į atskaitą, taigi ir šio mokesčio neutralumu.

Todėl ETT nurodė, kad kai mokesčių administratorius teisę į PVM atskaitą sieja su formalių pareigų, kaip antai PVM registracijos laikymusi, neatsižvelgdamas į esminius reikalavimus ir, nekeldamas klausimo, ar jie įvykdyti, viršija tai, kas būtina tinkamam mokesčio surinkimui užtikrinti. Tokia pati išvada darytina tuo atveju, kai mokesčių administratorius, sistemiškai nusprendžia nesuteikti apmokestinamajam asmeniui PVM mokėtojo kodo vien dėl to, kad jo vadovas yra susijęs su kita bendrove, kuriai iškelta bankroto byla, bet nevertina, ar kyla pavojus tinkamam PVM surinkimui ar sukčiavimo rizika.

ETT galutinai konstatavo, kad PVM neutralumo principas, turi būti aiškinamas atsižvelgiant į teisinio saugumo, teisėtų lūkesčių apsaugos ir proporcingumo principus ir jei apmokestinamojo asmens PVM registracija buvo panaikinta dėl to, kad už šešis mėnesius iš eilės jo pateiktose PVM deklaracijose nebuvo nurodytas joks apmokestinamasis sandoris, nors, nepaisant šio panaikinimo, šis apmokestinamasis asmuo vykdė veiklą, pagal juos nedraudžiami nacionalinės teisės aktai, leidžiantys kompetentingam mokesčių administratoriui įpareigoti šį apmokestinamąjį asmenį rinkti PVM, mokėtiną už jo apmokestinamuosius sandorius, be galimybės prašyti iš naujo jį įregistruoti kaip PVM mokėtoją ir be teisės atskaityti pirkimo PVM.

Arūnas Šidlauskas
Advokatų kontoros ILAW LEXTAL mokestinių ginčų advokatas
Lietuvos mokesčių konsultantų asociacijos narys